Vorsteuerabzug aus Anzahlungen

Sachverhalt

Die Klägerin beteiligte sich an einem Anlagemodell, dem zufolge sie Photovoltaikanlagen (PV-Anlagen) von der G beziehen und im nächsten Schritt dann an die C verpachten sollte. Mit zwei vom 22. Dezember 2010 datierten Rechnungen (Endziffern 255 und 256) rechnete die G gegenüber der Klägerin mit Umsatzsteuerausweis über die zukünftige Lieferung einer PV-Anlage ab. Beide Rechnungen enthielten den Hinweis „Das Rechnungsdatum entspricht dem Leistungsmonat.“, die Rechnung Nr. 255 enthielt zusätzlich als Zahlungsmodalität den Hinweis „Vorkasse“. Die Rechnung Nr. 255 bezahlte die Klägerin im Januar 2011, woraufhin sie einen Lieferschein erhielt, aus dem sich ergab, dass die Ware direkt an die C ausgeliefert worden sei. Die Rechnung mit den Endziffern 256 bezahlte die Klägerin im Dezember 2011. Parallel zu diesen Vorgängen schloss die Klägerin mit der C einen Pachtvertrag über eine PV-Anlage ab. Die Klägerin zeigte dem Finanzamt die Aufnahme einer wirtschaftlichen Tätigkeit zum Jahresbeginn 2011 an und zog aus beiden Rechnungen die Vorsteuer ab. Das Finanzamt akzeptierte den Vorsteuerabzug jedoch nicht, weil die Klägerin seiner Meinung nach an den Anlagen keine Verfügungsmacht erlangt hatte.

Noch während des anschließenden Rechtsbehelfsverfahrens wurden mehrere für das Anlagemodell verantwortliche Personen mit rechtskräftigem Urteil wegen banden- und gewerbsmäßigen Betrugs verurteilt, die nach Auffassung des Strafgerichts eine größere Anzahl von Anlegern betrogen hatten – darunter auch die Klägerin. Im Rahmen eines Schneeballsystems waren ab einem bestimmten Zeitpunkt mehr Anlageteile veräußert worden, als Anlagekapazität in den PV-Anlagen zur Verfügung gestanden habe. Die Klägerin äußerte nun die Auffassung, dass sie zu den Anlegern des Anlagemodells gehöre, deren PV-Anlage tatsächlich nie errichtet worden sei. Auch in Ermangelung einer Lieferung stehe ihr aber der volle Vorsteuerabzug aus den Vorauszahlungen mit den Rechnungen der G zu, da sie als Betrugsopfer gutgläubig gewesen sei und eine Vorauszahlung geleistet habe.

Entscheidung

Der BFH unterscheidet in seinem Urteil zwischen den beiden Rechnungen wie folgt:

Die Vorsteuer aus der Rechnung mit der Endnummer 255, die auch aufgrund der Verwendung des Begriffs „Vorkasse“ als Vorauszahlungsrechnung anzusehen sei, sah er als abziehbar an. Der Anspruch auf Vorsteuer entstehe, wenn der Anspruch auf die betreffende Steuer entstehe – bei einer Vorauszahlung sei das also zum Zeitpunkt der Vereinnahmung durch den leistenden Unternehmer der Fall. Die maßgeblichen Elemente der künftigen Lieferung der PV-Anlage wie Kaufgegenstand, Kaufpreis sowie Lieferdatum, seien in der Rechnung Nr. 255 hinreichend bestimmt gewesen; lediglich der Lieferort sei noch unbestimmt gewesen. Eine Versagung des Vorsteuerabzugs wegen fahrlässiger Unkenntnis der Klägerin, dass die Bewirkung der Lieferung unsicher gewesen sei, komme nicht in Betracht. Daran ändere auch der Vermerk „Das Rechnungsdatum entspricht dem Leistungsmonat.“ nichts − neben der geringfügigen Verspätung und dem Vermerk „Vorkasse“ auch deshalb, weil nach den Allgemeinen Geschäftsbedingungen die Lieferung nicht vor Zahlung zu erfolgen hatte.

Das Finanzgericht (FG) war der Auffassung, der Vorsteuerabzug aus der Rechnung mit den Endnummer 256 sei nicht statthaft gewesen, weil darin die Angabe „Vorkasse“ gefehlt hatte. Der BFH war der Auffassung, dass der Vorsteuerabzug (zumindest) nicht aus diesem Grund zu versagen war: Eine zum Vorsteuerabzug berechtigende Vorauszahlungsrechnung liege auch dann vor, wenn ohne derartigen Hinweis aus anderen Gründen erkennbar sei, dass sie für eine erst noch zu erbringende Leistung erteilt werde. Eine An- oder Vorauszahlungsrechnung müsse anstelle der an sich erforderlichen Angabe des Zeitpunkts der Lieferung oder sonstigen Leistung (nur) den Zeitpunkt der Vereinnahmung des Entgelts oder eines Teils des Entgelts angeben, sofern der Zeitpunkt der Vereinnahmung feststehe und nicht mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung übereinstimme. Weitergehende Pflichtangaben sehe das nationale Recht nicht vor (der nationale Gesetzgeber wäre dazu infolge der einschlägigen Vorschriften der Mehrwertsteuersystem-Richtlinie auch gar nicht befugt); es sei insbesondere nicht erforderlich, einen voraussichtlichen Leistungszeitpunkt anzugeben.

Der BFH ist dennoch in Hinblick auf den Vorsteuerabzug aus der Rechnung 256 sehr wenig optimistisch: Er gab dem FG weitere Feststellungen auf, insbesondere ob im Zeitpunkt der Zahlung die Lieferung aus Sicht der Klägerin noch hinreichend sicher war, und ob die Rechnung 256 überhaupt als Vorauszahlungsrechnung anzusehen sei. Was die letztere Frage anging, sei es naheliegend, dass die Klägerin in Hinblick auf den Lieferschein und die erfolgten Pachtzahlungen bereits von einer vollzogenen Lieferung ausgegangen war – dafür spreche auch der Umstand, dass die Klägerin trotz Zahlung im Dezember 2011 den Vorsteuerabzug bereits in der Umsatzsteuer-Voranmeldung für den Januar 2011 geltend gemacht hatte, was dafür spräche, dass die Klägerin davon ausgegangen war, dass die Lieferung bereits im Januar 2011 stattgefunden hatte.

Hinweis

Dazu, ob die Klägerin den Vorsteuerabzug aus der Rechnung 255 behalten darf, äußerte sich der BFH nicht. Zwar ist eine Vorsteuerberichtigung auch erforderlich, wenn für eine Leistung ein Entgelt entrichtet, die Leistung jedoch nicht ausgeführt worden ist (§ 17 Abs. 2 Nr. 2 UStG). Allerdings dürfte das die Rückzahlung der Anzahlung oder des Entgelts voraussetzen – ob das im vorliegenden (Betrugs-)Fall realistisch ist, ist unbekannt.

Bislang hat die Finanzverwaltung an der vom BFH in seinem Urteil angesprochenen Regelung in Abschnitt 14.8 Abs. 4 festgehalten, dass sich aus einer Anzahlungs- oder Vorauszahlungsrechnung der voraussichtliche Zeitpunkt oder der Kalendermonat der Leistung ergeben müsse (mit einigen weiteren Regelungen für den Fall, dass der Zeitpunkt nicht genau oder überhaupt noch nicht bestimmt ist) – und zwar, obwohl der BFH in einigen früheren Entscheidungen unter Hinweis auf den Wortlaut des § 14 Abs. 4 Nr. 6 UStG bereits in etwas knapperer Weise darauf hingewiesen hatte, dass dies grundsätzlich nicht erforderlich sei. Es bleibt zu hoffen, dass die nun recht ausführliche Darlegung der Anforderungen an eine Vorauszahlungsrechnung die Finanzverwaltung dazu bewegt, die beanstandeten Passagen des UStAE gelegentlich anzupassen.

Fundstelle

BFH V R 38/23, Urteil vom 4. Dezember 2025